Werktuigenuitzondering Wet WOZ
Er is veel geprocedeerd over de werktuigenuitzondering (artikel 2, eerste lid, onderdeel e, Uitvoeringsregeling uitgezonderde objecten Wet WOZ / artikel 220d, eerste lid, onderdeel j. Gemeentewet / artikel 120, derde lid, Waterschapswet). Dit zal geen verbazing wekken nu installaties een belangrijk onderdeel van (industrieel) vastgoed uitmaken en de toepassing van de werktuigenuitzondering tot grote waardeverminderingen kan leiden in het kader van de Wet WOZ. Dit leidt vervolgens tot financiële besparingen in de lokale belastingen alsook bij rijksbelastingen (waaronder bij de bepaling van de bodemwaarde zoals benoemd in artikel 3.30 wet Inkomstenbelasting 2001) die ook voor de vennootschapsbelasting van toepassing is).
Enkele algemene uitgangspunten
Veelal wordt gesproken over de werktuigenvrijstelling in plaats van de werktuigenuitzondering. Het begrip vrijstelling is eigenlijk niet correct. Het begrip ‘vrijstellen’ veronderstelt dat er überhaupt geen waarde gegeven hoeft te worden aan de installatie / werktuig omdat deze op voorhand wordt vrijgesteld. Dit is niet juist. Nee, de waarde moet worden berekend en vervolgens dient een deel van de berekende waarde te worden uitgezonderd. Wij merken dat dit niet altijd makkelijk wordt weergegeven wanneer de Taxatiewijzers van de VNG worden geraadpleegd (onder andere ziekenhuizen, verzorging etc). De kengetallen van bijvoorbeeld de Taxatiewijzer ziekenhuizen gaan uit van een waarde exclusief (de door Taxatiewijzer berekende) werktuigen. Dit kan leiden tot lastige herrekenexercities indien je van mening bent dat de werktuigenuitzondering onvoldoende wordt toegepast.
Het is overigens onjuist te veronderstellen dat de werktuigenuitzondering uitsluitend van toepassing is of kan zijn op industrieel vastgoed. De Hoge Raad heeft onder andere geoordeeld dat bij ziekenhuizen de werktuigenuitzondering moet worden toegepast voor zover voldaan wordt aan de (hieronder te noemen) criteria (Hoge Raad 5 februari 2015; ECLI:NL:HR:2015:219).
Fiscaal-juridisch kader ter beoordeling werktuigenuitzondering
Per object moet dus worden beoordeeld of er sprake is van de werktuigenuitzondering. Zoals in de inleiding aangegeven, is hierover veel geprocedeerd. Al deze jurisprudentie heeft ertoe geleid dat er een relatief goed kader is vastgesteld om vast te stellen of sprake is van de werktuigenuitzondering.
Installaties dienen aan 5 criteria dienen te voldoen om als een werktuig aangemerkt te worden (en uitgezonderd moeten worden van de WOZ-waarde). Hieronder benoemen wij de criteria en maken hierbij een enkele opmerking:
- 1) er is sprake van een onroerend onderdeel;
- 2) het onderdeel betreft een werktuig;
wat onder een werktuig moet worden verstaan, is niet nader gedefinieerd in de wet- en regelgeving en derhalve wordt aangesloten bij het spraakgebruik. Dit heeft jurisprudentie ook bevestigd. Het spraakgebruik verstaat onder een werktuig in het algemeen een voorwerp of een geheel van voorwerpen dat gebruikt wordt om zekere krachten te overwinnen met behulp van andere krachten; hulpmiddel bij het bewerken, vervaardigen of verplaatsen van iets (Van Dale Groot Woordenboek der Nederlandse Taal, dertiende druk, Utrecht 1999). - 3) het werktuig is in hoofdzaak dienstbaar aan het proces;
In de fiscaliteit wordt onder ‘in hoofdzaak’ 70% of meer verstaan. Daarbij dient dus te worden beoordeeld of een bepaalde installaties in zijn geheel ten minste in hoofdzaak dienstbaar is aan het/een proces. In een arrest van de Hoge Raad is geoordeeld dat liften en roltrappen in een warenhuis niet tot werktuig aangemerkt moesten worden omdat deze meer dan 30% dienstbaar waren aan het gebouw (HR 2 maart 1994, ECLI:NL:HR:1994:ZC5606). - 4) het werktuig is niet op zichzelf als gebouwd eigendom aan te merken.
Daarbij zijn de volgende voorwaarden gegeven in jurisprudentie
- Binnen een gebouw opgestelde werktuigen zijn niet aan te merken als een (zelfstandig) gebouwd eigendom (HR 8 juli 1997, BNB 1997/294);
- Bepalend voor het antwoord op de vraag of sprake is van een gebouwd eigendom is of dit onderdeel in bouwkundig opzicht zelfstandigheid binnen dat bedrijfscomplex bezit (een zelfstandige procesfunctie van de desbetreffende onderdelen is daarbij niet van belang) HR 27 januari 2012, ECLI:NL:HR:2012:BR7057;
- Werktuigen kunnen een (zelfstandig) gebouwd eigendom vormen indien sprake is van een specifieke fundering en als de constructie ook gelet op de omvang van het geheel, zodanig is dat de werktuigen binnen het complex bouwkundige zelfstandigheid bezitten. Dat laat onverlet dat onderdelen wel onder de uitzondering kunnen vallen (2e Tankterminalarrest, HR 13 juni 2014, ECLI:NL:HR:2014:1380, ECLI:NL:GHAMS:2013:2031 en 2070 en Stroomdradenarrest, HR 16 april 1980, ECLI:NL:HR:1980:AW9997).
- De uiterlijke herkenbaarheid van het werktuig (zelfstandig gebouwd eigendom) mar niet verloren gaan (Asfaltmenginstallatie arrest, HR 30 juni 1999, ECLI:NL:HR:1999:AA2814);
-
5) het uit te zonderen werktuig kan worden afgescheiden zonder dat beschadiging van betekenis aan dat werktuig wordt toegebracht.
Bijzondere aandachtspunten hierbij zijn dat:- Het criterium dat de werktuigen moeten kunnen worden verwijderd zonder schade van betekenis aan die werktuigen, moet zo worden verstaan dat het werktuig door de verwijdering geen noemenswaardige schade oploopt, ook al wordt die waarde doordat het werktuig niet meer met de zaak verbonden is, beduidend lager;
- Tot een als gebouwd eigendom aan te merken werktuig, dat zelf niet onder de werktuigen uitzondering valt, kan apparatuur behoren waarop de werktuigenuitzondering wel van toepassing is (o.a. HR 17 juni 1992, BNB 1992/296);
- Ondergrondse leidingen en kabels vallen (deels) onder de werktuigenuitzondering. L.W.J. Hoppenbrouwers, F.J.H.L. Makkinga en E.A.G. Romijnders geven in Vakstudienieuws 2003/15.36 aan dat kabelnetwerken voor een groot deel onder de werktuigenuitzondering vallen;
- Tot de uit te zonderen werktuigen behoren niet alleen materiaalkosten maar ook loonkosten (Hof Amsterdam 22 januari 2015, ECLI:NL:GHAMS:2015:517).
Door bovenstaande criteria te toetsen kan inzichtelijk gemaakt worden of - en zo ja, in welke mate - sprake is van de werktuigenuitzondering.
